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La Industrial Paraguaya Argentina S.A. s. recurso de apelación

TFN, sala C

11/03/1980

 

AUTOS Y VISTOS:

El expediente Nº 6.373 caratulado “La Industrial Paraguaya Argentina S. A. s/recurso de apelación -impuesto a los réditos”, al que se encuentra acumulado el expediente de igual carátula referido al importe de emergencia, que lleva el número 6.374; y

CONSIDERANDO:

I.- Se apela de dos resoluciones de la Dirección General Impositiva, ambas de fecha 26 de diciembre de 1968 que determinaron de oficio la obligación tributaria de La Industrial Paraguaya Argentina S.A.C.F.I.A. en su carácter de agente de retención en el impuesto a los réditos por los años 1963, 1964 y 1965, intimándole el ingreso de la suma de $ 142.247,59, le aplicaron una multa equivalente al 20% de dicho monto, esto es, la suma de $ 28.449,51, y asimismo fijaron su obligación como agente de retención en el impuesto de emergencia, por los períodos fiscales antes mencionados en la suma de $ 28.321,85 y le aplicaron una multa de $ 5.664,37.

Al expresar sus agravios (fs. 8/18 y fs. 35/43), la apelante dice que el fisco considera que La Industrial Paraguaya Argentina S.A. dejó de retener el impuesto sobre las utilidades, regalías e intereses acreditados a La Industrial Paraguaya S.A., cuya casa matriz tiene domicilio en la ciudad de Asunción, República del Paraguay.

Relata que La Industrial Paraguaya Argentina S.A. se constituyó en el año 1963 siendo su principal accionista La Industrial Paraguaya S.A., que integró acciones de la primera mediante la transferencia de una parte de su activo y pasivo en el país. A raíz de dicha transferencia, La Industrial Paraguaya Argentina S.A. acreditó a la sucursal en el país de La Industrial Paraguaya S.A., con domicilio en Paseo Colón 730 de la ciudad de Buenos Aires, diversas rentas que detalla en concepto de utilidades, regalías e intereses, no practicando sobre las mismas retención en concepto de impuestos a los réditos y de emergencia 1962/65, por considerar que se trataba -la beneficiaria- de una sociedad de capital constituida en el exterior, que tenía en el país un establecimiento comercial (o de otro tipo) organizado en forma de “empresa estable”.

Analizando el concepto de “empresa estable”, la apelante dice que para que un establecimiento perteneciente a personas o capitales radicados en el exterior tenga tal carácter, debe ofrecer la posibilidad de materializar la recaudación del impuesto a través del tiempo y que tal es, precisamente, la situación de la sucursal que La Industrial Paraguaya S.A. tiene constituida en el país.

A fin de demostrar ese extremo, enumera diversas circunstancias que así lo acreditarían.

Agrega que La Industrial Paraguaya S.A. ha incluido dentro de sus beneficios las sumas por utilidades, regalías e intereses acreditados por la actora y en consecuencia, al haber sido ingresado el impuesto por el beneficiario, no corresponde que la Dirección General Impositiva reclame nuevamente su pago (cita el punto 3º del art. 19 de la ley 11.683, t. o. en 1960 y sus modificaciones).

Por último, con respecto a la multa aplicada, entiende que no le correspondía actuar como agente de retención y por ello no se considera pasible de sanción alguna y, en segundo término, si la apreciación final del Tribunal fuera adversa al criterio sostenido, debe admitirse que la recurrente tuvo sobradas razones para considerar empresa estable a la sucursal de la empresa extranjera radicada en el país.

II.- Contesta la Dirección General Impositiva a fs. 23/4 y 48 y dice que como cuestión de fondo, se discute si La Industrial Paraguaya S.A., empresa constituida y con domicilio en Asunción, Paraguay, tiene en el país un establecimiento que pueda considerarse como “empresa estable”.

Entiende que la citada sociedad no tiene en el país establecimiento o empresa estable por cuanto: a) no tiene establecimiento comercial, ni actividades industriales de ningún tipo; b) no tiene empleados; c) la única actividad con posterioridad a 1963, en que se transmitió el activo y el pasivo de la sucursal a la apelante, como también el uso y goce de las marcas de fábrica y de comercio, la constituye el cobro de intereses, dividendos y regalías.

Niega más adelante, por no constarle, el ingreso por parte del beneficiario del impuesto pertinente.

Solicita, por último, la confirmación de la multa aplicada.

Abierta la causa a prueba, se agrega a fs. 81 la respuesta del oficio librado a la Bolsa de Comercio de Buenos Aires, obrando de fs. 82 a fs. 88 la pericia contable oportunamente ofrecida. Quedan agregadas luego, las respuestas a los siguientes pedidos de informes: fs. 91/92 y 99/100 al Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Comercial de Registro: fs. 75/80, 110/114 y 140/151 a la Caja Nacional de Previsión de la Industria, Comercio y Actividades civiles; fs. 72/74 y 135/138 a la Inspección General de Justicia y fs. 115/118 y 153/154 a la Dirección General Impositiva.

A fs. 311 se dicta la medida para mejor proveer que se produce a fs. 317/318; llamándose los autos para sentencia a fs.

III. Las partes, en la audiencia de la que da cuenta el acta de fs. 65, definieron la materia en litigio -sobre la que ahora debe resolverse- de la siguiente manera: … 2º) Si la apelante debió o no actuar como agente de retención al acreditar a “La Industrial Paraguaya S.A.”, regalías e intereses gravados por el impuesto a los réditos y de emergencia durante los años 1963 a 1965; 3º) Si cabe considerar a la sucursal de “La Industrial Paraguaya S.A.” como establecimiento organizado en forma de empresa estable en los términos del art. 54 último párrafo de la ley 11.682; 4º) Procedencia o improcedencia de las multas aplicadas conforme al art. 44 de la ley 11.683 (t. o. en 1968).

El peso de la defensa de la recurrente recae en la alegada circunstancia que, teniendo La Industrial Paraguaya S.A. un establecimiento organizado en forma de empresa estable en el país, en virtud de la excepción contenida en el último párrafo del art. 55 de la ley 11.682 (t. o. en 1960), no se encontraba obligada a retener suma alguna sobre los pagos que oportunamente le efectuara. La representación fiscal, a su turno, también centró la contestación del recurso en la consideración de la misma cuestión de hecho aunque, como es lógico, procurando demostrar que La Industrial Paraguaya S. A. no tenía en el país establecimiento o empresa estable.

Es esta cuestión planteada, que las partes definieron como materia litigiosa en tercer término, la que debe ser considerada en primer lugar, porque por su resolución precede lógicamente a las restantes, habida cuenta que su dilucidación determinará si la apelante debió actuar o no como agente de retención.

La ley de impuesto a los réditos no desarrolló el concepto de “empresa estable” y ha sido la doctrina y algunos organismos internacionales los que se han encargado de señalar sus notas características.

Generalmente se admite que la “empresa estable” o “establecimiento permanente” o “establecimiento estable” requiere no solo instalaciones fijas sino también, el ejercicio continuado de actividades. Así, la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (O. C. D. E.), en su convenio modelo para evitar la doble imposición, estableció en general que la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúa toda o parte de su actividad y señaló que la citada expresión comprende, en especial: a) las sedes de dirección; b) las sucursales; c) las oficinas; d) las fábricas; los talleres; f) las minas, canteras o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales; g) las obras de construcción o de montaje cuya duración exceda de doce meses, indicando luego otros casos especiales.

En nuestra legislación positiva, la ley de impuesto sobre los capitales, en su art. 2º, al enumerar los sujetos pasivos del gravamen, menciona en el inciso d) los “establecimientos estables”, domiciliados o, en su caso, ubicados en el país pertenecientes a personas de existencia visible o ideal domiciliadas en el exterior. Precisa luego que ,son establecimientos estables a los fines de esa ley, los lugares fijos de negocios en los cuales una persona de existencia visible o ideal, un patrimonio de afectación o una explotación o empresa unipersonal, desarrolla total o parcialmente, su actividad.

Tanto el modelo de la O. C. D. E. cuanto la ley de impuesto sobre los capitales, procuran mediante una enumeración exhaustiva (igual método adoptan los convenios internacionales) abarcar todos los supuestos o casos de establecimiento permanente, como así también describir casuísticamente, las hipótesis de inexistencia de establecimiento permanente por ausencia de alguno de los elementos constitutivos del concepto.

Los esfuerzos que la legislación y la doctrina realizan para caracterizar el establecimiento permanente mediante un concepto unívoco, chocan con la gran cantidad de variantes que, en el tráfico económico internacional, ponen en práctica las empresas para ejercer su actividad y ser representadas en distintos lugares del mundo.

Verificar, en cada caso concreto, la existencia de una empresa estable, es una típica cuestión de hecho que -salvo excepciones- requerirá una prueba compleja sobre las actividades del establecimiento y también sobre su permanencia, las facultades de la dirección o administración en la toma de decisiones y su relación con la casa central.

Desde el punto de vista del impuesto a los réditos, el esclarecimiento del carácter analizado, guarda relación con dos temas : uno, la obligación de la sociedad de capital constituida en el extranjero, de tributar el gravamen por los réditos imponibles obtenidos por su “empresa estable” en el país; el otro, la obligación de retener o no que cabe en cabeza de quien pague o acredite réditos, a sociedades de capital constituidas en el extranjero según sea que ésta no posea o, por el contrario, tenga en el país un establecimiento organizado en forma de empresa estable. A su vez -y mediatamente- se vincula con estas cuestiones, la posibilidad de efectuar deducciones en la liquidación del tributo.

En el primer tema -fuera de debate en esta causa- se exigirá el análisis pormenorizado a que se ha hecho referencia en párrafos precedentes; en el segundo, en cambio, deberá limitarse la exigencia a la verificación de los elementos externos u “objetivos” que determinan formalmente la existencia de la empresa estable. En efecto; no debemos olvidar que si lo que estamos juzgando es la obligación de actuar como agente de retención, es imposible exigir del presunto obligado a efectuar la retención, la investigación completa y detallada del “status” jurídico-empresario del sujeto a quien debe efectuar el pago. Solamente podrá exigírsele la constatación de los elementos mínimos que formalmente permiten caracterizar la empresa estable; esto es, la instalación fija en el país, la actividad continuada y permanente y complementariamente, la información sobre la inscripción como contribuyente directo del impuesto a los réditos ante la Dirección General Impositiva. Si estas circunstancias de fácil comprobación se verifican, no corresponderá efectuar la retención.-

En el caso bajo examen, se produce precisamente la situación recién descripta. Los elementos “externos” que caracterizan a la sucursal argentina de “La Industrial Paraguaya S.A.” como empresa estable eran fácilmente constatables. A tal fin son claramente ilustrativas las siguientes probanzas: a) el estatuto de la sociedad se encuentra inscripto en el Juzgado en lo Comercial de Registro desde el año 1914 (ver fs. 92 y 100); b) durante los períodos de autos, abonó sueldos, honorarios y fletes; realizó operaciones de exportación; tuvo cuentas corrientes bancarias y se encontraba inscripta como contribuyente del impuesto a las actividades lucrativas y en la Administración Nacional de Aduanas como importador y exportador (ver pericia contable de fs. 82/88; c) estaba inscripta como contribuyente de los impuestos a los réditos, sustitutivo del gravamen a la transmisión gratuita de bienes y a las ventas (ver contestaciones a los oficios librados a la Dirección General Impositiva a fs. 115/7 y 153/4). Por otra parte, no está controvertida la existencia física de la sede del establecimiento en Paseo Colón 730 de la ciudad de Buenos Aires.

Debe reflexionarse que si el propio organismo recaudador, sobre la base de los elementos de convicción obrantes en su poder no impugnó -a la fecha de la estimación de oficio- la condición de contribuyente directo del impuesto a los réditos de la Industrial Paraguaya S. A., sobre la base de no revestir la sucursal argentina el carácter de empresa estable, mal podía exigir a la apelante que actuara como agente de retención sobre los pagos efectuados a la mencionada sucursal, precisamente sobre la base de negarle un carácter que la propia Dirección General Impositiva no negó.

La pesquisa detallada de todos los elementos integrantes del concepto de empresa estable, escapa a la posibilidad de investigación que un tercero -el agente de retención- puede desarrollar. Es indudable que iría más allá no solo de una sana inteligencia de las obligaciones a cargo del agente de retención, sino también de las posibilidades reales del mismo como sujeto de derecho privado, la exigencia de pesquisar circunstancias tan poco tangibles como, por ejemplo, la existencia y medida de un poder de decisión empresario autónomo ubicado en el país.

A los razonamientos precedentes, debe añadirse el hecho relevante que dentro de nuestro ordenamiento positivo la ley de impuesto a los capitales y diversos convenios internacionales celebrados por nuestro país para evitar la doble imposición (v.g. el aprobado por ley 22.025), como así también el convenio modelo anteriormente citado, consagran objetivamente a las “sucursales” como supuesto de establecimiento permanente, o empresa estable, no existiendo razón alguna para descartar esta solución en el caso de autos, habida cuenta que el carácter de sucursal del establecimiento de La Industrial Paraguaya S. A. en el país, ha quedado reconocida por las partes al definir la materia en litigio y surge también la respuesta al oficio librado a la Inspección General de Justicia (fs. 136/38).

Estima el Tribunal, sobre la base de las consideraciones anteriores y pruebas agregadas a estos autos, con el alcance ya señalado que debe asignarse a la cuestión litigiosa definida por las partes como punto 3º que cabe considerar a la sucursal de la Industrial Paraguaya S. A. como establecimiento organizado en forma de empresa estable, en los términos del art. 54, último párrafo de la ley 11.682 (t. o. en 1960 y sus modificaciones) y en consecuencia, concluir que al apelante no debió actuar como agente de retención al acreditar a la Industrial Paraguaya S. A., regalías e intereses gravados por el impuesto a los réditos y de emergencia durante los años 1963 a 1965 (punto 2º de la materia en litigio). De tal manera, deben revocarse las resoluciones venidas en recurso, sin costas, atento la fecha de interposición de las apelaciones.

Por ello se RESUELVE:

Revocar en todas sus partes las resoluciones apeladas.

Dejar constancia que el Dr. Carlos Invernizzi, en su carácter de Vocal Subrogante, no suscribe la presente sentencia por aplicación del artículo 52 del Reglamento de Procedimiento.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos agregados y archívese.

Norberto J. Godoy – Carlos A. E. Alvarado

 

 

 

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