Informe 26-11
Impuesto a la transmisión
gratuita de bienes. Escrituras de
distracto de donación de nuda
propiedad (art. 1200 del Cód. Civil), y
de restitución de inmueble (art. 1837
y 1867 del Cód. Civil).
DIRECTOR EJECUTIVO
Visto las presentes actuaciones iniciadas por una
escribana, se informa lo siguiente:
ANTECEDENTES
La presentante consulta si “la escritura de DISTRACTO
(art. 1200 C.C.) o la de RESTITUCIÓN DE INMUEBLE (arts. 1837 y 1867
C.C.), están alcanzadas por el I.T.G.”. Ambos casos, manifiesta, “tienen
por objeto dejar sin efecto una Donación de nuda Propiedad con Reserva
de usufructo efectuada en el año 2009”.
Agrega a las actuaciones, copia de la consulta
efectuada mediante el Sistema Único de Reclamos y Consultas (SUR y C).
TRATAMIENTO
En primer lugar cabe aclarar que no se acompañan los
proyectos de actos a instrumentar, no obstante lo cual esta dependencia
estima que puede procederse a brindar respuesta a los planteos
formulados, al menos en términos generales, en el entendimiento que se
trata, fundamentalmente, de expedirse acerca de cuestiones de derecho.
El Impuesto ala Transmisión Gratuitade Bienes, fue
introducido enla Provinciade Buenos Aires mediantela Ley Nº 13688 la
que, en su Título VI, artículo 183 (texto según artículo 90 dela Ley
Impositiva Nº 14044), dispuso: “Establecer un impuesto a la transmisión
gratuita de bienes cuyo objetivo sea gravar todo aumento de riqueza a
título gratuito, incluyendo: Herencias, legados, donaciones, renuncias de
derechos, enajenaciones directas o por interpósita persona en favor de
descendientes del transmitente o de su cónyuge, los aportes o
transferencias a sociedades. Una ley especial determinará el tratamiento
integral de este gravamen y el porcentaje de su recaudación, no inferior
al ochenta por ciento (80%) de la misma, que constituirá fuente de
recursos del Fondo Provincial de Educación”.
Por su parte, el artículo 92 dela Ley Nº 14044, texto
según Ley Nº 14200 (actual art. 307 del Código Fiscal t.o. según Res.
M.E. 39/11), estableció: “El impuesto a la Transmisión Gratuita de Bienes
alcanza al enriquecimiento que se obtenga en virtud de toda transmisión
a título gratuito, incluyendo:
a) Las herencias;
b) Los legados;
c) Las donaciones;
d) Los anticipos de herencia;
e) Cualquier otra transmisión que implique un enriquecimiento
patrimonial a título gratuito”.
Considerando el marco normativo precedentemente
transcripto, corresponde en esta instancia adentrarse a examinar los
supuestos de actos a autorizar por la notaria consultante.
A) Distracto de Donación (art. 1200 C.C.).
Así, respecto del distracto, puede referirse que la
fuente de dicho instituto es el artículo 1200 del Código Civil, que expresa:
“Las partes pueden por mutuo consentimiento extinguir las obligaciones
creadas por los contratos y retirar los derechos reales que se hubiesen
transferido, y pueden también por mutuo consentimiento revocar los
contratos por las causas que la ley autoriza”.
Es decir que se trata de un acuerdo de partes mediante
el cual se deja sin efecto un contrato anterior.
Justamente, se ha puntualizado que “… el art. 1200 se
refiere al llamado distracto, caracterizado por un acuerdo mediante el
cual se deja sin efecto un contrato anterior (Belluscio…). Implica la
ineficacia sobrevenida del negocio en virtud del reconocimiento de la
autonomía de la voluntad, pues como se ha dicho ´lo que el consensus
puede hacer, el contrario consensus o mutuus disensus puede destruir´
(López de Zavalía Fernando. Teoría de los contratos. Parte general, 34,
III, p. 374). Es decir que, como ha reconocido la doctrina mayoritaria, los
contratantes pueden dejar retroactivamente sin efecto el contrato por
mutuo acuerdo, pero esa decisión no puede afectar los derechos
personales adquiridos por terceros en el tiempo que medió entre el
contrato y su disolución, ni los derechos reales adquiridos entre el
contrato y la inscripción registral de esa disolución (Salvat… ; Spota… ;
Cifuentes Santos, Código Civil comentado y anotado, T II, art. 1200, p.
69)” (CNCiv.-Sala K 17-04-09 “C., M. V. c/ D., A. A. sobre Rescisión de
contrato. Ordinario”).
En el mismo orden de ideas, cabe destacar que esta
Autoridad de Aplicación tuvo oportunidad de pronunciarse con respecto al
instituto que nos ocupa, a través de los Informes Nº 167/02 y 36/08, en
los cuales se analizó la procedencia del Impuesto de Sellos con relación a
escrituras de distracto de venta y de adjudicación de inmueble,
respectivamente.
Así, y tratándose de la transmisión de derechos reales,
en esa oportunidad se afirmó que: “… su extinción, aunque fuere por
mutuo disenso, debe operarse cumpliendo las formas legales. Por
consiguiente, si las partes acuerdan la transmisión de un derecho real,
habrá que cumplir con los requisitos que la ley exige para que estos
derechos reales se constituyan y pasen de una mano a otra: tradición,
escritura pública y también, para tener eficacia respecto de terceros, la
inscripción registral”. Asimismo, “… debe señalarse que estamos en
presencia de un nuevo contrato (el de distracto), conforme al cual se
produce una nueva circulación de riqueza consistente en la transmisión
del dominio del bien inmueble al anterior propietario mediando, en el
carácter de contraprestación, el traspaso de las prestaciones efectuadas
en la anterior escritura. Debe pues, reputarse que esta nueva operación
es onerosa, y por tanto, se encuentra alcanzada por el Impuesto de
Sellos.” (Informe Nº 167/02)
En el segundo de los informes citados (Nº 36/08), se
entendió que mediante el distracto “el inmueble oportunamente
adjudicado por la sociedad a uno de sus socios, vuelve al patrimonio de
aquella, por lo que resulta adecuado entender que, así como en el caso
de la adjudicación de la sociedad al socio, el legislador hizo remisión a la
transmisión de dominio a título oneroso prevista en el artículo 241 del
Código Fiscal (T.O. 2004 y mods.), en el distracto de dicha operación,
corresponde aplicar el mismo principio”. Así entonces, se concluyó sobre
la procedencia del Impuesto de Sellos respecto del acto en cuestión.
Sentado lo que antecede, no cabe sino interpretar que,
con relación al distracto analizado en el caso se deshace una operación
gratuita, más precisamente la de donación de la nuda propiedad
efectuada por el titular al donatario y, consecuentemente, el regreso de
dicha nuda propiedad al patrimonio del donante. En definitiva, se verifica
una transmisión que implica para quien así recupera el dominio pleno, un
enriquecimiento patrimonial a título gratuito que cae bajo la órbita del
Impuesto ala Transmisión Gratuitade Bienes.
B) Restitución de inmueble: devolución de bienes al donante (art.
1837 C.C.) y revocación de la donación (art. 1867 C.C.).
Por último, queda por pronunciarse respecto de los
actos que puedan autorizar los escribanos públicos, de conformidad a las
previsiones de los artículos 1837 y 1867 del Código Civil.
El artículo 1837 prevé: “Cuando la donación es sin
cargo, el donatario está obligado a prestar alimentos al donante que no
tuviese medios de subsistencia; pero puede librarse de esta obligación
devolviendo los bienes donados, o el valor de ellos si los hubiese
enajenado”.
Por su parte, el artículo 1867 dispone: “Entre donante y
donatario, los efectos de la revocación por causa de ingratitud, remontan
al día de la donación, y el donatario está obligado no sólo a restituir todos
los bienes donados que él posea, sino que aun debe bonificar al donante
los que hubiese enajenado, e indemnizarlo por las hipotecas y otras
cargas reales con que los hubiese gravado, sea por título oneroso o
lucrativo”.
Al respecto, es opinión de esta dependencia que, con
relación a la incidencia del Impuesto ala Transmisión Gratuitade Bienes
sobre dichos actos, cabe estar a las mismas consideraciones efectuadas
precedentemente con relación al distracto de donación.
Ambos preceptos, en definitiva se refieren a las
distintas causales por las que puede ocurrir la retransmisión del bien al
donante.
No obsta al tratamiento impositivo referido, la
circunstancia de que la revocación por la causal de ingratitud sea un acto
unilateral mediante el cual el objeto vuelve al patrimonio del donante, en
razón de que la definición del hecho imponible en cuestión no sólo
comprende aquel aumento patrimonial proveniente de transmisiones que
implican bilateralidad, sino también toda otra proveniente, por ejemplo,
de actos mortis causa o de renuncia a derechos.
En definitiva, el gravamen resulta aplicable en la
medida que la transmisión del dominio del bien implique un aumento de
riqueza sin contraprestación a cargo de quien resulta beneficiario del
mismo. Y dichas características se advierten reunidas en los supuestos
aquí considerados.
CONCLUSIÓN
El distracto de donación de la nuda propiedad
constituye un nuevo contrato conforme el cual, al deshacer las partes lo
realizado, el donatario transmite nuevamente la nuda propiedad al
donante, de modo tal que dicho acto configura un supuesto alcanzado por
el Impuesto ala Transmisión Gratuitade Bienes.
La restitución del bien al donante que tiene causa en
los artículos 1837 del Código Civil (devolución) y 1867 del mismo
ordenamiento (revocación de donación por ingratitud), constituyen actos
gravados por el impuesto mencionado, de conformidad a las
apreciaciones vertidas respecto del distracto de donación.